|
Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi
Başkanlığı)’ndan:
TRANSFER
FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI
HAKKINDA GENEL TEBLİĞ (SERİ NO: 1)’DE DEĞİŞİKLİK
YAPILMASINA DAİR TEBLİĞ
(SERİ NO: 4)
MADDE 1 – 18/11/2007
tarihli ve 26704 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Transfer Fiyatlandırması
Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğ (Seri No: 1)’in “1-
Yasal Düzenlemeler” başlıklı bölümü aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“1- Yasal
düzenlemeler
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun, 6/6/2008
tarihli ve 26898 mükerrer sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 5766 sayılı
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda
Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile 9/8/2016 tarihli ve 29796 sayılı
Resmî Gazete’de yayımlanan 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi
Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunla değişik 13
üncü maddesinde yer alan düzenleme aşağıdaki gibidir:
“Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı
Madde 13 – (1) Kurumlar, ilişkili kişilerle
emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat
üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen
veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış
sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme
işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri
ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da
satımı olarak değerlendirilir.
(2) İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları,
kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile
idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak
bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya
kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy
ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da
ilişkili kişi sayılır. Kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin, Türk
vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir
vergilendirme imkânı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz
önünde bulundurulması suretiyle Cumhurbaşkanınca ilan edilen ülkelerde veya
bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemler, ilişkili kişilerle
yapılmış sayılır. İlişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla
oluştuğu durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması için en az
%10 oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı aranır.
Ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında
oy veya kâr payı hakkının olduğu durumlarda da taraflar ilişkili kişi
sayılır. İlişkili kişiler açısından bu oranlar topluca dikkate alınır.
(3) Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle
yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin,
aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya
bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda
tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel
ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.
(4) Kurumlar, ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde
uygulayacağı fiyat veya bedelleri, aşağıdaki yöntemlerden işlemin
mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit eder:
a) Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi: Bir
mükellefin uygulayacağı emsallere uygun satış fiyatının, karşılaştırılabilir
mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan ve aralarında herhangi bir
şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilerin birbirleriyle
yaptıkları işlemlerde uygulayacağı piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak
tespit edilmesini ifade eder.
b) Maliyet artı yöntemi: Emsallere uygun fiyatın,
ilgili mal veya hizmet maliyetlerinin makul bir brüt kâr oranı kadar
artırılması suretiyle hesaplanmasını ifade eder.
c) Yeniden satış fiyatı yöntemi: Emsallere uygun
fiyatın, işlem konusu mal veya hizmetlerin aralarında herhangi bir şekilde
ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilere yeniden satılması halinde
uygulanacak fiyattan, makul bir brüt satış kârı düşülerek hesaplanmasını
ifade eder.
ç) İşlemsel kâr yöntemleri: Emsallere uygun fiyat
veya bedelin tespitinde, ilişkili kişiler arasındaki işlemden doğan kârı
esas alan yöntemleri ifade eder. Bu yöntemler, işleme dayalı net kâr marjı
yöntemi ve kâr bölüşüm yöntemidir. İşleme dayalı net kâr marjı yöntemi,
mükellefin kontrol altındaki bir işlemden; maliyetler, satışlar veya
varlıklar gibi ilgili ve uygun bir temele dayanarak tespit ettiği net kâr
marjının incelenmesi esasına dayanır. Kâr bölüşüm yöntemi, ilişkili
kişilerin bir veya daha fazla sayıdaki kontrol altındaki işlemlere ilişkin
toplam faaliyet kârı ya da zararının, üstlendikleri işlevler ve
yüklendikleri riskler nispetinde ilişkili kişiler arasında emsallere uygun
olarak bölüştürülmesi esasına dayanır.
d) Emsallere uygun fiyata yukarıdaki yöntemlerden
herhangi birisi ile ulaşma olanağı yoksa mükellef, işlemin niteliğine uygun
olarak kendi belirleyeceği bir yöntemi de kullanabilir.
(5) İlişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım
ya da satımında uygulanacak fiyat veya bedelin tespitine ilişkin yöntemler,
mükellefin talebi üzerine Maliye Bakanlığı ile anlaşılarak belirlenebilir.
Bu şekilde belirlenen yöntem, üç yılı aşmamak üzere anlaşmada tespit edilen
süre ve şartlar dahilinde kesinlik taşır. Mükellef ve Bakanlık, belirlenen
yöntemin zamanaşımına uğramamış geçmiş vergilendirme dönemlerine de tatbik
edilmesini, Vergi Usul Kanununun pişmanlık ve ıslah hükümlerinin
uygulanmasının mümkün olması ile anlaşma koşullarının bu dönemlerde de
geçerli olması hâlinde, anlaşma kapsamına almak suretiyle sağlayabilir. Bu
durumda, imzalanan anlaşma söz konusu hükümlerde yer alan haber verme
dilekçesi yerine geçer, beyan ve ödeme işlemleri buna göre tekemmül
ettirilir. Anlaşmanın geçmiş vergilendirme dönemlerine uygulanması
sebebiyle daha önceden ödenen vergiler ret ve iade edilmez.
(6) Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması
yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi
kanunlarının uygulamasında, bu maddedeki şartların gerçekleştiği hesap
döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için
ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri,
taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir. Şu kadar ki, bu
düzeltmenin yapılması için örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen
vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır.
(7) Tam mükellef kurumlar ile yabancı kurumların
Türkiye’deki işyeri veya daimi temsilcilerinin aralarında ilişkili kişi
kapsamında gerçekleştirdikleri yurt içindeki işlemler nedeniyle kazancın
örtülü olarak dağıtıldığının kabulü Hazine zararının doğması şartına
bağlıdır. Hazine zararından kasıt, emsallere uygunluk ilkesine aykırı
olarak tespit edilen fiyat ve bedeller nedeniyle kurum ve ilişkili kişiler
adına tahakkuk ettirilmesi gereken her türlü vergi toplamının eksik veya
geç tahakkuk ettirilmesidir.
(8) Transfer fiyatlandırmasına ilişkin
belgelendirme yükümlülüklerinin tam ve zamanında yerine getirilmiş olması
kaydıyla, örtülü olarak dağıtılan kazanç nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmemiş veya eksik tahakkuk ettirilmiş vergiler için vergi ziyaı
cezası (Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinde yazılı fiillerle vergi
ziyaına sebebiyet verilmesi hali hariç) %50 indirimli olarak uygulanır.
(9) Cumhurbaşkanı; ikinci fıkrada yer alan
oranları, gerçek kişiler, kurumlar, doğrudan veya dolaylı ortaklar itibarıyla
ya da ortaklık payının edinim şekline göre topluca veya ayrı ayrı %1’e
kadar indirmeye, %25’e kadar çıkarmaya, oran şartını kaldırmaya; beşinci
fıkrada yer alan süreyi beş yıla kadar artırmaya, belgelendirme
yükümlülükleri ve bu yükümlülükler kapsamına, uluslararası anlaşmalar
doğrultusunda, yurt dışında yer alan ilişkili kişilerin faaliyetlerine
ilişkin bilgilerin dâhil edilmesi zorunluluğu getirmeye; bu bilgilerin
uluslararası anlaşmalar çerçevesinde diğer ülkelerle karşılıklı olarak
paylaşılmasına ilişkin usullerle transfer fiyatlandırması ile ilgili diğer
usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”
Aynı Kanunun “Kabul edilmeyen indirimler” başlıklı
11 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, transfer
fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların kurum
kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmediği hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 5615 sayılı Kanunla Gelir Vergisi
Kanununun “Gider kabul edilmeyen ödemeler” başlıklı 41 inci maddesinin
birinci fıkrasına eklenen (5) numaralı bentte yapılan düzenleme aşağıdaki
gibidir:
“5. Bu fıkranın 1 ilâ 4 numaralı bentlerinde yazılı
olan işlemler hariç olmak üzere, teşebbüs sahibinin, ilişkili kişilerle
emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar
üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere
uygun bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya
fiyat arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş
sayılır.
Teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü
derece dahil yansoy ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı
bulunduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi,
denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler
ilişkili kişi sayılır.
Bu bent uygulamasında, imalat ve inşaat, kiralama
ve kiraya verme, ödünç para alınması veya verilmesi, ücret, ikramiye ve
benzeri ödemeleri gerektiren işlemler, her hâl ve şartta mal veya hizmet
alım ya da satımı olarak değerlendirilir.
İşletmeden çekilmiş sayılan farklar, ilişkili kişi
tarafından beyan edilmiş gelir veya kurumlar vergisi matrahının hesabında
dikkate alınmış ise ilişkili kişinin vergilendirme işlemleri buna göre
düzeltilir. İlişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında bu
maddede yer almayan hususlar bakımından, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun
13 üncü maddesi hükmü uygulanır.””
MADDE 2 –
Aynı Tebliğin “3- İlişkili Kişi”
başlıklı bölümünün birinci paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki
paragraf eklenmiş, mevcut dördüncü paragrafı aşağıdaki şekilde
değiştirilmiş, mevcut beşinci paragrafında yer alan “Bakanlar Kurulu’nca”
ibaresi “Cumhurbaşkanınca” olarak değiştirilmiş, aynı bölümün sonuna “3.1-
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun Uygulamasında İlişkili Kişi” başlıklı
bölümünden önce gelmek üzere aşağıdaki paragraf eklenmiş ve “3.2- Gelir
Vergisi Kanunu’nun Uygulamasında İlişkili Kişi” başlıklı bölümünden sonra
gelmek üzere aşağıdaki bölüm eklenmiştir.
“İlişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık
kanalıyla oluştuğu durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması
için en az %10 oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı
aranır. Ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az %10
oranında oy veya kâr payı hakkının olduğu durumlarda da taraflar ilişkili
kişi sayılır. İlişkili kişiler açısından bu oranlar topluca dikkate alınır.
Bu hüküm teşebbüs sahibi için de uygulanır.”
“Örneğin, (ABC) Adi Ortaklığının ortağı olan gerçek
kişi (A), aynı zamanda (D) Ltd. Şti.’de de ortaklık payına sahiptir. Bu
durumda, (ABC) Adi Ortaklığı ve (D) Ltd. Şti. ilişkili kişidir.”
“Bu Tebliğin 3.1 ve 3.2 başlıklı bölümlerinde,
Kurumlar Vergisi Kanunu ve Gelir Vergisi Kanunu uygulamasında ilişkili
kişiler açıklanmış olup ilişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık
kanalıyla oluştuğu durumlarda, ilişkili kişiler arasında gerçekleşen
işlemlerin örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılıp sayılmayacağı
konusunda, Tebliğin 3.3 başlıklı bölümünde yer alan açıklamalar dikkate
alınır.”
“3.3-
İlişkinin Doğrudan veya Dolaylı Olarak Ortaklık Kanalıyla Oluştuğu
Durumların Örtülü Kazanç Dağıtımı Kapsamında Sayılması için %10 Ortaklık,
Oy veya Kâr Payı Şartı
6728 sayılı Kanunun 59 uncu maddesiyle 5520 sayılı
Kanunun 13 üncü maddesinin ikinci fıkrasında yapılan değişiklik uyarınca,
ilişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla oluştuğu
durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması için en az %10
oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı aranmaktadır.
İlişkili kişiler açısından bu oranlar topluca dikkate alınır.
Diğer taraftan, ortaklık ilişkisi olup olmadığına
veya ortaklık oranına bakılmaksızın, kurumun idaresi, denetimi veya
sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da
nüfuzu altında bulundurduğu kişiler arasında gerçekleşen işlemler örtülü
kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilir.
Aşağıdaki örneklerde ortaklık ile oy veya kâr payı
hakkının eşit olduğu kabul edilmiştir:
Örnek 1:
(X) Ltd. Şti. (Y) A.Ş.’nin %20 oranında ortağıdır.
Bu durumda, (X) ve (Y) arasındaki ilişkinin boyutu Kanunda belirtilen %10
şartını karşıladığı için bu iki kurum arasında gerçekleşen işlemler örtülü
kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilir.
Örnek 2:
(X) Ltd. Şti. (Y) A.Ş.’nin %20 oranında ortağı, (Y)
A.Ş.’de (Z) Ltd. Şti.’nin %80 oranında ortağıdır. Bu durumda, (X) ve (Z)
ilişkili kişi olup aralarındaki ortaklık ilişkisi (%20*%80 =) %16, Kanunda
belirtilen %10 şartını karşıladığı için (X) ve (Z) arasında gerçekleşen
işlemler örtülü kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilir.
Örnek 3:
(B) A.Ş. (A) Ltd. Şti.’nin %50 oranında ortağı, (C)
A.Ş. (B) A.Ş.’nin %40 oranında ortağı, (D) gerçek kişisi de (C) kurumunun
%20 oranında ortağıdır. (A) kurumu ile (D) gerçek kişisi arasındaki ilişki,
(B) kurumunun (A) kurumuna ortak olması, (D) gerçek kişisinin de (B)
kurumunun ortağı olan (C) kurumunun ortağı olması nedeniyle oluşmaktadır.
Bu nedenle (A) kurumu ve (D) gerçek kişisi arasındaki ortaklık ilişkisinin
boyutu, bu üç ayrı ortaklık oranın çarpılması suretiyle tespit edilir. Bu
durumda, (%20*%40*%50 =) %4 oranı Kanunda belirtilen %10 şartını karşılamadığı
için (A) kurumu ve (D) gerçek kişisi arasında gerçekleşen işlemler örtülü
kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilmez.
Bu örnekte (D) gerçek kişisi aynı zamanda (A)
kurumunun %7 oranında ortağı olsaydı, (A) kurumu ile (D) gerçek kişisi
arasındaki ilişkinin boyutu hesaplanırken, bu ortaklık payının da dikkate
alınması gerekirdi. Bu durumda, [%7+(%20*%40*%50) =] %11, Kanunda
belirtilen %10 şartını karşıladığı için (D) gerçek kişisi ile (A) kurumu arasında
gerçekleşen işlemler örtülü kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında
değerlendirilir.
Örnek 4:
(A) ve (B) gerçek kişileri kardeş olup (C)
kurumunun ayrı ayrı %5 oranında ortağıdır. Tebliğin 3.1.5 bölümünde
açıklandığı üzere, transfer fiyatlandırması bakımından ortakların veya
eşlerinin anne, baba, büyükanne ve büyükbabaları, çocukları ve torunları ile
üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları ilişkili kişi
sayılmaktadır. Bu durumda, (A) ve (B) gerçek kişileri kardeş olmaları
vasfıyla ilişkili kişi olup bu kişilerin (C) kurumunda olan ortaklık
paylarının toplamı (%5+%5 =) %10, Kanunda belirtilen %10 şartını
karşıladığı için (A) ve (B) gerçek kişileri ile (C) kurumu arasında
gerçekleşen işlemler örtülü kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında
değerlendirilir.
Örnek 5:
(M) gerçek kişisi (K) A.Ş.’nin %1 oranında ortağı
ve aynı zamanda bu kurumun genel müdürüdür. (M) gerçek kişisi idare ve
denetim bakımından (K) kurumu ile ilişkili olduğu için aralarındaki
ortaklık ilişkisinin boyutuna bakılmaksızın (M) gerçek kişisi ile (K)
kurumu arasında gerçekleşen işlemler [(M) gerçek kişisi ile (K) kurumu
arasında istihdam ilişkisi kapsamında gerçekleşen işlemler hariç] örtülü
kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilir.
Örnek 6:
(M) gerçek kişisi (K) A.Ş.’nin %9 oranında
ortağıdır. (N) de (M)’nin eşidir. (N) gerçek kişisi ile (K) kurumu
arasındaki ilişki, eşinin (K) kurumuna ortak olması sebebiyle oluşmaktadır.
(M) gerçek kişisi ile (K) kurumu arasında gerçekleşen işlemler, aralarındaki
ortaklık ilişkisinin Kanunda belirtilen %10 şartının altında olması
nedeniyle örtülü kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilmez. Bu
durumda aralarında başka bir ilişki kaynağı olmaması kaydıyla, (M) gerçek
kişisinin eşi (N) ile (K) kurumu arasında gerçekleşen işlemler de örtülü
kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında değerlendirilmez.
Örnek 7:
(X) A.Ş. (A) Ltd. Şti. ve (B) Ltd. Şti.’ye
sırasıyla %50 ve %40 oranında ortaktır. (A) ve (B) kurumları da (K) Ltd.
Şti.’nin sırasıyla %16 ve %8 oranında ortağıdır. (X) ve (K) kurumları
arasındaki ilişki (A) ve (B) kurumları aracılığıyla oluşmakta olup aralarındaki
ortaklık ilişkisinin boyutu (A) ve (B) kurumlarının (K) kurumundaki
ortaklık oranı ve bu kurumların (X) kurumu ile aralarındaki ortaklık
ilişkisi dikkate alınarak hesaplanır. Bu durumda, (%50*%16+%40*%8 =) %11,2,
Kanunda belirtilen %10 şartını karşıladığı için (X) kurumu ve (K) kurumu
arasında gerçekleşen işlemler örtülü kazanç dağıtımı hükümleri kapsamında
değerlendirilir.
MADDE 3 – Aynı Tebliğin “5- Emsallere Uygun Fiyat ya da
Bedelin Tespitinde Kullanılan Yöntemler” başlıklı bölümünün ikinci ve
üçüncü paragrafı aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“Emsallere uygun fiyat veya bedeller, geleneksel
işlem yöntemleri olarak adlandırılan karşılaştırılabilir fiyat yöntemi,
maliyet artı yöntemi ve yeniden satış fiyatı yöntemleri ile işlemsel kâr
yöntemleri olarak adlandırılan kâr bölüşüm yöntemi ve işleme dayalı net kâr
marjı yöntemlerinden işlemin mahiyetine en uygun olan yöntem kullanılarak
tespit edilir. Bu yöntemler arasında herhangi bir öncelik sırası yoktur.
Bununla birlikte, yöntemlerin eşit şekilde uygulanabilir olduğu durumlarda
geleneksel işlem yöntemleri işlemsel kâr yöntemlerine tercih edilir.
Emsallere uygun fiyata yukarıda sayılan
yöntemlerden herhangi birisiyle ulaşma olanağı yoksa; mükellef, işlemin
niteliğine uygun olarak kendi belirleyebileceği ve daha doğru sonuç
verdiğine inandığı bir yöntemi de kullanabilir. İşleyiş sistemi mükellefler
tarafından belirlenecek bu yöntemin de emsallere uygunluk ilkesine göre
tespit edilmesi zorunludur.”
MADDE 4 – Aynı Tebliğin “6.2.3- Değerlendirme ve analiz”
başlıklı bölümünün dördüncü paragrafı ile “6.3- Anlaşmanın süresi” başlıklı
bölümü aşağıdaki şekilde değiştirilmiş, “6.5.1- Anlaşmanın yenilenmesi”
başlıklı bölümünün birinci paragrafında yer alan “en az dokuz ay önce”
ibaresi “en az altı ay önce” olarak değiştirilmiş ve aynı bölümün ikinci
paragrafında yer alan “bir dönem daha” ibaresi “aynen devam ettirilmesini
veya gerekli görülen sınırlı değişikliklerin yapılması suretiyle” olarak
değiştirilmiştir.
“Gerekli veriler tamamlandıktan sonra
karşılaştırılabilir işlemlerin, işlev analizinin, emsal arama sürecinin,
uygulanabilir yöntemlerin, anlaşma şartlarının, işlem düzeltimlerinin ve
diğer temel hususların seçim ve değerlendirmesi yapılır.”
“6.3-
Anlaşmanın süresi
Peşin fiyatlandırma anlaşmasının süresi en fazla
beş yıl olup imzalandığı tarihten itibaren anlaşmada belirlenen süre ve
şartlar dâhilinde hüküm ifade eder. Örneğin, mükellef tarafından 2/12/2019
tarihinde yapılan başvuru sonucunda devam eden sürecin 31/8/2020 tarihinde
imzalanan anlaşma ile sonuçlanmış olması durumunda, mükellef ve İdare, anlaşmanın
beş yıl uygulanması hususunda mutabakata varabilir. Bu durumda, anlaşmada
belirtilen süre ve şartlar dâhilinde, anlaşmanın imzalandığı 31/8/2020
tarihinden itibaren hüküm ifade etmek üzere; 2020, 2021, 2022, 2023 ve 2024
hesap dönemleri için uygulanabileceği gibi taraflar anlaşmanın süresinin
2021 hesap döneminden itibaren başlamasını da kararlaştırabilir.”
MADDE 5 – Aynı Tebliğin “7- Mükelleflerden İstenecek Belgeler”
başlıklı bölümü başlığı ile birlikte aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“7-
Belgelendirme
Transfer fiyatlandırması belgelendirme
yükümlülükleri; genel rapor, yıllık transfer fiyatlandırması raporu, ülke
bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formu ve ülke bazlı rapor ile transfer
fiyatlandırması, kontrol edilen yabancı kurum ve örtülü sermayeye ilişkin
formdan oluşur. Söz konusu raporların ve formların 213 sayılı Vergi Usul
Kanununun 148 inci, 149 uncu ve mükerrer 257 nci maddeleri hükümleri
uyarınca, bu Tebliğin ilgili bölümlerinde yer alan süre ve formatta
hazırlanarak İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz
edilmesi gerekmektedir.
İdare, gerekli gördüğü takdirde mükelleften düzenli
olarak veya münferiden, ilave bilgi ve belge talebinde bulunabilir. İlgili
bilgi ve belgelerin yabancı dilde yazılmış olmaları halinde, bunların
Türkçe çevirilerinin de ibraz edilmesi zorunludur.
7.1- Belgelendirmeye
İlişkin Tanımlar
a) Grup: Ortaklık ya da kontrol ilişkisi
aracılığıyla bağlı olan ve yürürlükteki muhasebe ve finansal raporlama
standartları uyarınca, konsolide finansal tablolar hazırlaması gereken ya
da gruptaki herhangi bir işletmenin hisseleri borsada işlem görse idi,
konsolide finansal tablolar hazırlaması gerekecek olan işletmelerin tümünü
ifade eder.
b) Çok uluslu işletmeler grubu: Farklı ülkelerde
mukim olan iki veya daha fazla işletmenin dahil olduğu grubu veya bir
işletmenin başka bir ülkede işyeri veya daimi temsilcisi aracılığıyla
faaliyette bulunmasından dolayı vergiye tabi olması nedeniyle oluşan grubu
ifade eder.
c) İşletme: Çok uluslu işletmeler grubunun
konsolide finansal tablolarına dahil edilmiş ayrı ticari birimini, işyeri
veya daimi temsilcisini ifade etmekte olup çok uluslu işletmeler grubunun
bağlı işletmelerini kapsar. Sadece büyüklük veya önem derecesi bakımından
çok uluslu işletmeler grubunun konsolide finansal tablolarının dışında
tutulmuş ayrı ticari birimler ve herhangi bir amaçla ayrı finansal
tabloların hazırlandığı işyeri veya daimi temsilciler de işletme kapsamı
içindedir.
ç) Raporlayan işletme: Çok uluslu işletmeler grubu
adına, ülke bazlı raporu sunacak olan işletmeyi ifade eder. Nihai ana
işletmesi Türkiye’de mukim olan çok uluslu işletmeler grubunda, ülke bazlı
raporu İdareye nihai ana işletme sunar. Ancak, vekil işletme veya çok
uluslu işletmeler grubunun Türkiye’de mukim işletmelerinden biri de
raporlayan işletme olabilir.
d) Nihai ana işletme: Çok uluslu işletmeler
grubunun, işletmenin mukim olduğu ülkede uygulanan muhasebe ve finansal
raporlama standartları uyarınca, konsolide finansal tablolar hazırlaması
gereken ya da hisseleri, mukim olduğu ülkede borsada işlem görse idi,
konsolide finansal tablolar hazırlaması gerekecek olan hakim işletmesini
ifade eder.
e) Vekil işletme: Çok uluslu işletmeler grubu
tarafından nihai ana işletmeye yegâne vekil olarak tayin edilmiş ve ülke
bazlı raporu çok uluslu işletmeler grubu adına sunacak olan işletmeyi ifade
eder.
f) Yetkili makam anlaşması: Uluslararası bir
anlaşmaya taraf olan ülkelerin yetkili makamları arasında olan ve taraf
ülkeler arasında ülke bazlı raporun değişimini sağlayan anlaşmayı ifade
eder.
g) Uluslararası anlaşma: 30/10/2017 tarihli ve
2017/10969 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile onaylanan ve ülkeler arasında
vergi konularında bilgi değişimi için yasal yetki sağlayan “Vergi
Konularında Karşılıklı İdari Yardımlaşma Sözleşmesi”ni, iki veya çok
taraflı vergi anlaşmalarını ya da vergi konularında bilgi değişimi
anlaşmalarını ifade eder.
ğ) Sistemik hata: Ülke bazlı raporun değişimine
ilişkin anlaşmaya taraf olan diğer ülke idaresinin ülke bazlı raporun
otomatik değişimini askıya almasını ya da kendi ülke vergi idaresine
sunulan bir ülke bazlı raporu otomatik olarak İdareye sunmamasını ifade
eder.
h) Konsolide grup geliri: Konsolide finansal
tablolarda ayrı olarak yer alan tüm gelir, kazanç ve hasılat unsurlarının
toplamını ifade eder.
7.2-
Genel Rapor
Genel rapor, çok uluslu işletmeler grubuna bağlı ve
bir önceki hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ekinde yer
alan bilançodaki aktif büyüklüğü ve gelir tablosundaki net satışlar
tutarının her ikisi de 500 milyon TL ve üzerinde olan kurumlar vergisi
mükellefleri tarafından hazırlanır.
Buna göre, bir hesap dönemi ile ilgili genel rapor
hazırlanması için;
a) Çok uluslu işletmeler grubuna bağlı bir kurumlar
vergisi mükellefi olması,
b) İlgili hesap döneminden bir önceki hesap
dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançodaki
aktif büyüklüğü ve gelir tablosundaki net satışlar tutarının her ikisinin
de 500 milyon TL ve üzerinde olması gerekmektedir.
Genel raporun hazırlanması ile ilgili olarak;
a) Aktif büyüklük; bilançoda yer alan varlıklar
toplamını,
b) Net satışlar; gelir tablosunda net satışlar
satırındaki yıllık net satış hasılat tutarını (gelir tablosunda net satışlar
tutarı yer almayan mükelleflerin, ana/esas faaliyetlerine ilişkin gelir
tutarını “net satışlar” olarak dikkate almaları gerekmektedir.)
ifade eder.
Genel raporun, çok uluslu işletmeler grubuna bağlı
kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, ilgili hesap dönemini takip eden
hesap döneminin sonuna kadar hazırlanması ve bu süre sona erdikten sonra
istenmesi durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara
ibraz edilmesi gerekmektedir.
Çok uluslu işletmeler grubuna bağlı kurumlar
vergisi mükellefi, yurt dışında bulunan bir grup işletmesi tarafından grup
adına hazırlanmış bir genel raporu da, istenmesi durumunda İdareye veya
vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edebilir. Söz konusu
raporun yabancı dilde hazırlanmış olması halinde Türkçe çevirisi de
sunulur. Çok uluslu işletmeler grubuna bağlı Türkiye’de birden fazla
kurumlar vergisi mükellefi olması durumunda, genel rapor diğerleri adına
grup işletmelerinden biri tarafından hazırlanabilir. Bu durumda raporu
hazırlayan işletme diğer hangi işletmeler adına bu raporu hazırladığını
raporda açıkça belirtir.
İlk genel raporun, 2019 hesap dönemi için
31/12/2020 tarihine kadar hazırlanması ve bu tarihten sonra istenmesi
durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz
edilmesi gerekmektedir. Özel hesap dönemine tabi olanlar ilk genel raporu,
1/1/2019’dan sonra başlayan hesap dönemi için hazırlar.
Genel rapor, çok uluslu işletmeler grubunun (Bu
bölümle ilgili olarak, çok uluslu işletmeler grubu bundan sonra “grup”
olarak adlandırılacaktır.) organizasyon yapısı, işletme faaliyetlerinin
tanımı, sahip olduğu gayrimaddi hakları, grup içi finansal işlemleri ile
grubun finansal ve vergisel durumunu içerecek şekilde beş ana kategoriden
oluşur. Bu kategorilerin mahiyeti aşağıda açıklanmıştır:
a)
Organizasyon yapısı
1) Grubun hukuki ve ortaklık yapısı ile faal olan
işletmelerin coğrafi konumunu gösteren bilgiler şeması.
b) Grubun
işletme faaliyetlerinin tanımı
1) İşletme kârını oluşturan temel unsurlar,
2) Grup cirosunun %5’inden fazlasına tekabül eden
miktardaki ürün ve hizmetler ile grup tarafından sunulan en büyük beş ürün
veya hizmete ilişkin tedarik zincirinin açıklanması,
3) Yukarıdaki ürün ve hizmetler açısından büyük
coğrafi pazarlara ilişkin bilgiler,
4) Ar-Ge hizmetleri dışında grup üyeleri arasında
düzenlenen önemli hizmet sözleşmelerini gösteren tablo ve kısa açıklamalar
ile grup içi hizmetler için fiyat tespitine ve hizmet maliyetlerinin
dağılımına ilişkin transfer fiyatlandırma politikası ve önemli hizmetleri
sağlayan belli başlı lokasyonlar hakkında açıklamalar,
5) Gerçekleştirilen önemli işlevler, üstlenilen
önemli riskler ve kullanılan önemli varlıklar temelinde, her bir grup
işletmesi tarafından grup bünyesinde yaratılan değere yapılan katkıları
açıklayan işlev analizi,
6) İlgili hesap dönemi içinde, işletmelerin önemli
mahiyetteki yeniden yapılandırma, devir ve satış işlemlerinin açıklanması.
c) Grubun
sahip olduğu gayrimaddi haklar
1) Gayrimaddi hakların geliştirilmesi, mülkiyeti ve
kullanımına ilişkin grubun ayrıntılı stratejisi hakkında açıklamalar ile
belli başlı Ar-Ge tesislerinin ve Ar-Ge yönetim merkezinin lokasyonuna
ilişkin açıklamalar,
2) Transfer fiyatlandırması amaçları bakımından
grubun sahip olduğu önemli gayrimaddi haklar ve bunların hangi grup
üyesinin mülkiyetinde olduğunu gösteren liste,
3) Maliyet katkı anlaşmaları, temel araştırma
hizmet sözleşmeleri ve lisans anlaşmaları dahil gayrimaddi haklarla ilgili
ilişkili kişiler arasında yapılan sözleşmelerin listesi,
4) Ar-Ge ve gayrimaddi haklarla ilgili grubun
transfer fiyatlandırması politikalarını açıklayan bilgiler,
5) Hesap dönemi içinde, ilişkili kişiler arasında
gerçekleşen önemli gayrimaddi hak transferleri hakkında genel açıklamalar
(ilgili işletmeleri, ülkeleri ve yapılan ödemeleri de içerecek şekilde).
ç) Grup
içi finansal işlemler
1) İlişkisiz taraflarla yapılan önemli finansal
anlaşmalar dahil, grubun nasıl finanse edildiğine ilişkin açıklamalar,
2) Grup adına merkezi finansman işlevi üstlenen
grup üyelerine ilişkin tanımlamalar (bu işletmelerin etkin yönetim
merkezinin yeri ve kurulduğu ülke bilgileri dahil),
3) İlişkili kişiler arasındaki finansman
sözleşmelerine ilişkin grubun genel transfer fiyatlandırması politikaları
hakkında genel açıklamalar.
d) Grubun
finansal ve vergisel durumu
1) Hesap dönemi ile ilgili olarak finansal
raporlama, yasal mevzuat, iç yönetim, vergi veya başka amaçlar nedeniyle
hazırlanmış olan grubun konsolide finansal tabloları,
2) Grubun yürürlükte olan tek taraflı peşin
fiyatlandırma anlaşmalarının ve diğer vergi idareleri tarafından verilen,
gelirin ülkeler arasındaki dağılımına ilişkin özelgelerin listesi ile
bunlara ilişkin özet bilgiler.
Çok uluslu işletmeler grubunun farklı iş kollarında
faaliyet göstermesi ve genel raporun bu iş kolları itibarıyla düzenlenmesinin
uygun olması halinde, genel rapor bu şekilde hazırlanabilir. Bu durumda,
merkezi grup fonksiyonları ve iş kolları arasındaki işlemlerin rapora
yansıtılmasında gereken özen gösterilmelidir.
7.3-
Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporu
Yıllık transfer fiyatlandırması raporunun, Ek-4’te
yer alan formata uygun şekilde, kurumlar vergisi beyannamesinin verilme
süresine kadar hazırlanması ve bu süre sona erdikten sonra, istenmesi
durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz
edilmesi zorunludur.
7.3.1-
Kapsama Giren Mükellefler ve İşlemler
Mükellefler, aşağıda belirtilen işlemlere yönelik
olarak “yıllık transfer fiyatlandırması raporu” hazırlar:
a) Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığına
kayıtlı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde ilişkili kişilerle yaptığı
yurt içi ve yurt dışı işlemler,
b) Diğer kurumlar vergisi mükelleflerinin bir hesap
dönemi içinde ilişkili kişilerle yaptığı yurt dışı işlemler,
c) Serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar
vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptığı yurt içi işlemler,
ç) Tüm kurumlar vergisi mükelleflerinin yurt dışı
şubeleri ve serbest bölgelerde bulunan ilişkili kişilerle (serbest
bölgedeki şubeleri dahil) yaptığı işlemler.
Kurumlar vergisi mükelleflerinin yurt dışında
faaliyette bulunan şubelerinin veya serbest bölgede faaliyette bulunan
şubelerinin ayrıca rapor hazırlamasına gerek bulunmamaktadır.
7.3.2-
Kapsama Girmeyen Mükellefler ve İşlemler
Mükelleflerin aşağıda sayılan işlemler için yıllık
transfer fiyatlandırması raporu hazırlama zorunluluğu bulunmamaktadır.
Ancak mükelleflerin bu işlemlere ilişkin söz konusu raporda yer alması
gereken bilgi ve belgeleri, istenmesi durumunda, İdareye veya vergi
incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz etmeleri gerekir.
a) Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığına
kayıtlı mükellefler ile serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar
vergisi mükellefleri dışındaki diğer kurumlar vergisi mükelleflerinin
ilişkili kişilerle yaptıkları yurt içi işlemler,
b) Serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar
vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptıkları yurt dışı işlemler,
c) Gelir vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle
yaptıkları yurt içi ve yurt dışı işlemler.
7.3.3-
Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunda Yer Alması Gereken Bilgi ve
Belgeler
Yıllık transfer fiyatlandırması raporunda yer
alması gereken bilgi ve belgeler aşağıdaki gibidir:
a) Mükellefin faaliyetlerinin tanımı, organizasyon
yapısı (merkez, şube) ve ortakları, sermaye yapısı, içinde bulunduğu
sektör, ekonomik ve hukuki geçmişi hakkında özet bilgiler, ilişkili
kişilerin tanımı (vergi kimlik numaraları/T.C. kimlik numaraları,
adresleri, telefon numaraları ve benzeri) ve bu kişiler arasındaki mülkiyet
ilişkilerine ilişkin bilgiler,
b) Gerçekleştirilen işlevleri, üstlenilen riskleri
ve kullanılan varlıkları içeren tüm bilgiler,
c) İşlem konusu yıla ilişkin ürün fiyat listelerine
ilişkin genel bilgi (Ayrıntılı bilgi ve belgelerin yıllık transfer fiyatlandırması
raporuna eklenmesi gerekli olmayıp istenmesi halinde ibraz edilmesi
gerekmektedir.),
ç) İşlem konusu yıla ilişkin üretim maliyetlerine
ilişkin genel bilgi (Ayrıntılı bilgi ve belgelerin yıllık transfer fiyatlandırması
raporuna eklenmesi gerekli olmayıp istenmesi halinde ibraz edilmesi
gerekmektedir.),
d) İşlem konusu yıl içinde ilişkili ve ilişkisiz
kişilerle yapılan işlem kategorisi ile bu işlemlerin ülke bazında tutarı,
e) İşlem konusu yıl içinde ilişkili kişilerle
yapılan tüm sözleşme örnekleri,
f) İlişkili kişilere ait özet mali tablolar,
g) İlişkili kişiler arasındaki işlemlere uygulanan
şirket içi/grubun fiyatlandırma politikası,
ğ) İlişkili kişiler tarafından farklı muhasebe
standartları ve yöntemleri kullanılıyor ise bunlara ilişkin bilgi,
h) Gayrimaddi hakların mülkiyetine ve alınan veya
ödenen gayrimaddi hak bedellerine ilişkin bilgi,
ı) Kullanılan transfer fiyatlandırması yönteminin
seçilme nedeni ve uygulanmasına ilişkin bilgi ve belgeler (iç ve/veya dış
emsaller, karşılaştırılabilirlik analizi),
i) Emsallere uygun fiyat ya da kâr marjının
saptanmasında kullanılan hesaplamalar ve yapılan varsayımlara ilişkin
ayrıntılı bilgiler,
j) Belli bir emsal fiyat aralığı tespit edilmişse,
bu aralığın tespitinde kullanılan yöntem,
k) Emsal fiyatın tespit edilmesi için gerekli diğer
belgeler,
l) Emsal fiyatın tespit edilmesi için çok yıllı
analizin yapılmış olması durumunda, bunun sebeplerine ilişkin bilgi,
m) Mevcut tek taraflı, iki taraflı veya çok taraflı
peşin fiyatlandırma anlaşmalarının birer örneği,
n) Transfer fiyatlandırması yönteminin
uygulanmasında kullanılan finansal bilgiler.
Yıllık transfer fiyatlandırması raporunu hazırlamak
zorunda olan kurumlar vergisi mükelleflerinin düzenlenecek raporda,
istihdam ilişkisi içinde bulunmaları nedeniyle ilişkili kişi sayılanlarla
yaptığı işlemlere ilişkin bilgi ve belgelere yer vermelerine gerek
bulunmamaktadır. Ancak söz konusu bilgi ve belgeler istenmesi durumunda
İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilir.
Öte yandan, emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda
tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel
ve belgelerin ispat edici kağıtlar olarak saklanması zorunludur. Transfer
fiyatlandırması yönteminin seçilme gerekçelerini açıklayan en önemli
unsurlar bu hesaplamalar ve belgeler olduğundan, seçilen yöntem ve bu
yöntemin uygulanmasına ilişkin bütün hesaplamalara ve işlemlere ait
belgeler ayrıntılı olarak tutulmalı ve saklanmalıdır.
7.4- Ülke
Bazlı Rapor
Raporlanan hesap döneminden bir önceki hesap
döneminin konsolide finansal tablolarına göre toplam konsolide grup geliri,
750 milyon Avro ve üzerinde olan çok uluslu işletmeler grubunun Türkiye’de
mukim nihai ana işletmesi veya vekil işletmesi, raporlanan hesap döneminden
sonraki on ikinci ayın sonuna kadar ülke bazlı raporu hazırlar ve
elektronik ortamda İdareye sunar. Konsolide finansal tabloların Avro
dışında bir para biriminde düzenlenmesi halinde, 750 milyon Avro olan
haddin hesaplanmasında, raporlanan hesap döneminden bir önceki hesap dönemi
için Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından duyurulan döviz alış
kurlarının yıllık ortalaması dikkate alınacaktır. Konsolide finansal tabloların
hazırlanmasında farklı para biriminin kullanılması durumunda buna ilişkin
açıklamalara da ülke bazlı raporda yer verilmelidir.
Bununla birlikte, nihai ana işletmenin veya vekil
işletmenin Türkiye’de bulunmadığı durumlarda yukarıdaki haddin aşılması ve
aşağıdaki koşullardan birinin gerçekleşmesi halinde Türkiye’de mukim
işletme (çok uluslu işletme grubunun Türkiye’de birden fazla işletmesi
bulunması durumunda diğerleri adına biri), ülke bazlı raporu elektronik
ortamda İdareye sunar:
a) Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim
olduğu ülkede, ülke bazlı raporlamaya ilişkin zorunluluğun bulunmaması,
b) Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim
olduğu ülkede ülke bazlı raporlamaya ilişkin zorunluluk bulunması ve İdare
ile nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülke idaresi
arasında uluslararası bir anlaşmanın olması ancak ülke bazlı rapor
bilgilerinin paylaşımına ilişkin yürürlükte olan bir yetkili makam anlaşmasının
bulunmaması,
c) Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim
olduğu ülkede ülke bazlı raporlamaya ilişkin zorunluluk bulunması, İdare
ile nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülke idaresi
arasında uluslararası bir anlaşmanın ve ayrıca ülke bazlı raporların
değişimine ilişkin yetkili makam anlaşmasının olması, ancak bilgi paylaşımında
sistemik bir hata olması.
Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin
Türkiye’de bulunmadığı ve nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin
bulunduğu ülkede ülke bazlı raporlamaya ilişkin eşiğin yerel para birimi
cinsinden belirlendiği durumlarda, yukarıdaki haddin hesaplanmasında, 750
milyon Avro karşılığı yerel para birimi eşiği dikkate alınır.
Çok uluslu işletmeler grubunun nihai ana
işletmesinin Türkiye’de bulunduğu durumda, ülke bazlı raporlama başka bir
ülkede “vekil işletme” sıfatıyla veya yerel raporlama hükümlerine göre
yapılmış olsa da Türkiye’deki nihai ana işletme tarafından hazırlanarak
İdareye sunulur.
Ülke bazlı raporlama açısından konsolide finansal
tablolar, nihai ana işletme ve bağlı işletmelerin varlıklarının,
yükümlülüklerinin, gelirlerinin, giderlerinin ve nakit akışlarının tek bir
ekonomik işletmeninki gibi sunulduğu çok uluslu işletmeler grubunun
finansal tablolarını ifade eder. Bu çerçevede, Türkiye Finansal Raporlama
Standartları, Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı,
Uluslararası Finansal Raporlama Standartları veya ilgili ülkede yürürlükte
olan başka bir muhasebe ve finansal raporlama standardı uyarınca hazırlanan
konsolide finansal tablolar ülke bazlı raporlama yükümlülüklerinin
belirlenmesinde dikkate alınır.
Ülke bazlı rapor, raporlanan hesap döneminden
sonraki on ikinci ayın sonuna kadar hazırlanır ve elektronik ortamda
İdareye sunulur. İlk ülke bazlı raporun, 2019 hesap dönemi için, 31/12/2020
tarihine kadar elektronik ortamda İdareye sunulması gerekmektedir. Özel
hesap dönemine tabi olunması durumunda, ilk ülke bazlı raporun,
1/1/2019’dan sonra başlayan hesap dönemi için hazırlanması ve ilgili özel
hesap döneminin bitimini takip eden on ikinci ayın sonuna kadar elektronik
ortamda İdareye sunulması gerekmektedir.
Ülke bazlı raporlamaya ilişkin herhangi bir
muafiyet bulunmamakta olup, raporlanan hesap dönemi için belirlenen haddi
aşan çok uluslu işletmeler grubu, ülke bazlı raporu hazırlamak ve
elektronik ortamda İdareye sunmak zorundadır. Örneğin; 2019 hesap dönemi
ile ilgili olarak, çok uluslu işletmeler grubunun konsolide grup geliri
2018 hesap dönemi için 750 milyon Avro’nun altında ise 2019 hesap dönemi
için ülke bazlı rapor hazırlanmayacaktır. Ancak 2020 hesap dönemi ile
ilgili olarak aynı çok uluslu işletmeler grubunun konsolide grup geliri
2019 hesap dönemi için 750 milyon Avro veya üzerinde olması durumunda 2020
hesap dönemi için ülke bazlı rapor hazırlanacak ve 2021 yılı sonuna kadar
İdareye elektronik ortamda sunulacaktır.
Ülke bazlı rapor; 3 tablodan oluşur ve tablolar
aşağıdaki bilgileri içerir:
a) Tablo 1- Gelirin, vergilerin ve işletme
faaliyetlerinin ülke bazında dağılımı; çok uluslu işletmeler grubunun faaliyet
gösterdiği her bir ülke ile ilgili gelir, vergi öncesi kâr/zarar, ödenen
gelir/kurumlar vergisi, tahakkuk eden gelir/kurumlar vergisi, sermaye,
geçmiş yıl kârları, çalışan sayısı ile nakit ve nakit benzeri dışındaki
maddi varlıklar,
b) Tablo 2- Ülke bazında çok uluslu işletmeler
grubuna dahil tüm işletmelerin listesi; çok uluslu işletmeler grubunun,
ülke bazında, ilgili ülkede mukim her bir işletmesinin adı/unvanı,
işletmenin kurulduğu ülke vergisel açıdan mukim olduğu ülkeden farklı ise
bu ülkenin adı ve her bir işletmenin ana faaliyet konusu,
c) Tablo 3- İlave açıklamalar; tabloların
doldurulması sırasında gerek görülen ilave açıklamalar.
Kapsama giren çok uluslu işletmeler grubu üyeleri
tarafından; nihai ana işletme veya vekil işletme olup olmadıkları ve grup
adına hangi işletmenin raporlama yapacağı ile hesap dönemi hakkındaki
bilgiler, her yıl, raporlanacak hesap dönemini takip eden yılın Haziran ayı
sonuna kadar Ek-5’teki içeriğe ve İnternet Vergi Dairesinde yer alan
açıklamalara uygun şekilde “ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formu”
doldurularak elektronik ortamda İnternet Vergi Dairesi üzerinden
verilecektir. Raporlanan hesap döneminden bir önceki hesap dönemine ilişkin
konsolide finansal tabloları, bu tarihler itibarıyla henüz oluşturulmamış
çok uluslu işletmeler grubu, bu durumu İdareye bildirerek ek süre için
başvuruda bulunabilir.
Kapsama giren mükelleflerin bağlı bulunduğu vergi
dairesinden kullanıcı kodu, parola ve şifre almaları gerekmektedir. Kağıt
ortamında (elden veya posta ile) bildirim formu kabul edilmeyecektir.
Bildirim formunun elektronik ortamda verilmiş sayılabilmesi için sistem
üzerinden onaylama işleminin yapılması şarttır. Onaylama işlemi en geç bildirimin
verilmesi gereken sürenin son günü saat 23:59’a kadar tamamlanmalıdır.
Örnek 1:
Nihai ana işletme olarak Türkiye’de mukim (ABC)
A.Ş.’nin 2018 hesap dönemi konsolide grup geliri 800 milyon Avro’dur.
(Türkiye’de ülke bazlı raporlama için belirlenen had 750 milyon Avro’dur.)
Buna göre, (ABC) A.Ş.’nin 2019 hesap dönemine ilişkin ülke bazlı raporlama
yapması gerekmektedir. Bu durumda, (ABC) A.Ş. 2018 hesap dönemi konsolide
grup gelirini dikkate alarak söz konusu bildirim formunu elektronik ortamda
İdareye gönderecektir.
Örnek 2:
Nihai ana işletmesi Almanya’da mukim (DEF) A.Ş.
2012 yılı itibarıyla Türkiye’de faaliyet göstermektedir. 2018 hesap
döneminde (DEF) A.Ş.’nin bağlı bulunduğu çok uluslu işletme grubunun
konsolide grup geliri 740 milyon Avro’dur. (Almanya’da ülke bazlı raporlama
için belirlenen had 750 milyon Avro’dur.) Bu durumda, (DEF) A.Ş.’nin 2020
yılı içinde İdareye bildirimde bulunmasına gerek bulunmamaktadır.
Örnek 3:
Nihai ana işletmesi Amerika Birleşik Devletleri’nde
(Amerika) mukim (XYZ) A.Ş. 2010 yılı itibarıyla Türkiye’de faaliyet
göstermektedir. 2018 hesap döneminde (XYZ) A.Ş.’nin bağlı bulunduğu çok
uluslu işletme grubunun konsolide grup geliri 848 milyon Dolar’dır.
(Amerika’da ülke bazlı raporlama için 750 milyon Avro karşılığı belirlenen
had 850 milyon Dolar’dır.) Bu durumda, (XYZ) A.Ş.’nin 2020 yılı içinde
İdareye bildirimde bulunmasına gerek bulunmamaktadır.
Çok uluslu işletme grubunun nihai ana işletmesinin
Türkiye’de mukim bir işletme olması durumunda, bu bildirimin çok uluslu
işletme grubu adına sadece nihai ana işletme tarafından yapılması
gerekmektedir. Söz konusu bildirim, nihai ana işletmesi Türkiye’de mukim
olmayan çok uluslu işletmeler grubu adına, Türkiye’de mukim grup üyelerinden
biri tarafından yapılabilir.
Söz konusu bildirimde hata veya eksiklik
bulunduğunun tespit edilmesi halinde, ülke bazlı raporlamaya ilişkin
bildirim formunun verilme süresinin bitimini takip eden ayın sonuna kadar
bildirim formu yeniden düzenlenerek gönderilmek suretiyle düzeltme
yapılabilir. Ancak düzeltme bildirimi süresinden sonra verilmiş ise, Vergi
Usul Kanunu hükümleri uyarınca cezai işlem uygulanır.
Ülke bazlı rapora ilişkin olarak Ek-6’daki içeriğe
uygun şekilde düzenlenen tablolar, Gelir İdaresi Başkanlığı Bilgi Transfer
Sistemi (BTRANS) uygulamasında yer alan açıklamalar doğrultusunda
doldurulur ve elektronik ortamda xml formatında gönderilir. Gönderim için
Başkanlığımız www.gib.gov.tr internet adresinde yer alan BTRANS
uygulaması kullanılır. Mükelleflerin, BTRANS ile veri gönderebilmeleri için
öncelikle kullanıcı kodu, şifre ve parola almaları gerekmektedir. Bunun
için Başkanlığımız Uygulama ve Veri Yönetimi Daire Başkanlığına ıslak imzalı
bir dilekçe gönderilerek kullanıcı kodu, şifre ve parola talep edilir.
Gönderilecek dilekçelerinde mükellefler ne amaçla veri gönderimi
gerçekleştirmek istediklerini belirtmelidirler, bu şekilde verilecek
kullanıcı koduna göre göndermek istedikleri veri formatına uygun
tanımlamalar yapılacaktır.
Ülke bazlı rapor ile ilgili söz konusu bilgilere
ilişkin veri format ve standardı Hazine ve Maliye Bakanlığınca (Gelir
İdaresi Başkanlığı BTRANS aracılığıyla) duyurulacaktır. Bilgi verme
formatında ve standartlarında yapılacak ekleme, çıkarma, zorunlu alan
olarak belirleme gibi değişiklikler de ayrıca (Gelir İdaresi Başkanlığı
BTRANS aracılığıyla) duyurulacaktır. BTRANS uygulamasında kullanılan
formatların açıklamalı kılavuzları yer almaktadır. Veriler bu sistem üzerinden
xml formatıyla İdareye iletilecektir. İletilen xml dosyalarının şema
kontrolü BTRANS dosya yükleme sırasında yapılacak olup hatalı dosyalar
reddedilecektir. Şema kontrolünden geçen ve daha sonra kullanıcı tarafından
onaylanan dosyalar BTRANS’a başarılı bir şekilde yüklenmiş sayılacaktır.
Raporlayan işletmenin, ilk veri iletim tarihinden önce BTRANS başvurularını
tamamlaması gerekmektedir.
Ek-5 “ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim
formu” ve Ek-6 “ülke bazlı rapor”, mükellef tarafından bizzat gönderilebileceği
gibi ilgili dönemde, aracılık ve sorumluluk sözleşmesi bulunan serbest
muhasebeci mali müşavir veya gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi tasdik
sözleşmesi (tam tasdik sözleşmesi) bulunan yeminli mali müşavirleri aracılığıyla
da gönderilebilir.
Nihai ana işletmesi Türkiye’de bulunan çok uluslu
işletmeler grubu adına hazırlanan ülke bazlı rapor, Türkiye’nin taraf
olduğu ikili ve/veya çok taraflı uluslararası anlaşmalar çerçevesinde
karşılıklı olarak diğer ülke vergi idareleri ile paylaşılabilir. Karşılıklı
bilgi paylaşımı yapılan ülkelerin listesi, İdare tarafından ilan edilir.
Transfer fiyatlandırması risk değerlendirmesi ile
matrah aşındırılması ve kâr aktarımına ilişkin diğer risklerin değerlendirilmesi
veya ekonomik ve istatistiksel analiz amaçlarıyla kullanılabilen ülke bazlı
rapor bilgileri doğrudan matrah takdiri için tek bir sebep olarak
kullanılmaz.
İdare tarafından alınan bu raporun içerdiği
bilgiler, Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesi ve ilgili uluslararası anlaşmaların
gizlilik hükümlerine tâbi olduğu gibi paylaşılan bilgiler de ilgili
uluslararası anlaşmaların gizlilik hükümlerine tâbidir.
7.5-
Transfer Fiyatlandırması, Kontrol Edilen Yabancı Kurum ve Örtülü Sermayeye
İlişkin Form
Kurumlar vergisi mükelleflerinin, ilişkili kişilerle
bir hesap dönemi içinde yaptıkları mal veya hizmet alım ya da satım
işlemleri ile ilgili olarak Ek-3’te yer alan “transfer fiyatlandırması,
kontrol edilen yabancı kurum ve örtülü sermayeye ilişkin form”u
doldurmaları ve kurumlar vergisi beyannamesi ekinde, bağlı bulunulan vergi
dairesine göndermeleri gerekmektedir.
Formun doldurulmasında, her bir ilişkili kişi
bazında yıllık toplam net tutarı 30.000 TL’nin altında olan mal veya hizmet
alım ya da satım işlem bilgileri ile söz konusu ilişkili kişi bilgilerine
yer verilmesine gerek bulunmamaktadır.”
MADDE 6 –
Aynı Tebliğin “8- Cezalar”
başlıklı bölümü başlığıyla birlikte aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“8- Ceza
Uygulaması
8.1-
Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımında Ceza Uygulaması
Teşebbüs sahibi ve kurumların, ilişkili kişilerle
emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat
üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunarak tamamen veya
kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yapmaları
durumunda Vergi Usul Kanununun ilgili ceza hükümleri tatbik olunur.
Bu Tebliğ ile İdareye ibraz etme zorunluluğu
getirilen rapor, bildirim ve diğer bilgi ve belgeleri bu Tebliğde belirlenen
süreler içinde vermeyen, eksik veya yanıltıcı bilgi verenler hakkında Vergi
Usul Kanunu hükümleri uyarınca cezai işlem uygulanacaktır.
8.2-
Belgelendirme ve Ceza İndirimi
Transfer fiyatlandırmasına ilişkin belgelendirme
yükümlülüklerinin tam ve zamanında yerine getirilmiş olması kaydıyla,
örtülü olarak dağıtılan kazanç nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş
veya eksik tahakkuk ettirilmiş vergiler için vergi ziyaı cezası %50
indirimli olarak uygulanır.
Transfer fiyatlandırmasına ilişkin belgelendirme
yükümlülüğü ve bu yükümlülüğün tam ve zamanında yerine getirilmesinden
kastedilen; bu Tebliğde yer alan belgelendirme yükümlülüklerinin tam,
zamanında ve belirlenen usule uygun olarak yerine getirilmesidir.
Belgelendirmeye ilişkin esası etkilemeyen hata ve eksiklikler ceza indirimi
uygulamasına engel teşkil etmez. Belgelendirme yükümlülüklerinin tam ve
zamanında yerine getirilmediğinin İdare veya vergi incelemesi yapmaya
yetkili olanlar tarafından tespit edilmesi durumunda, mükellefler ceza
indiriminden yararlanamaz.
Belgelendirme yükümlülüklerinin zamanında yerine
getirilmesi; belgelendirmeye ilişkin süre tayin edilmişse belgelendirmenin
bu süre içinde, süre tayin edilmemişse İdare ya da vergi incelemesi yapmaya
yetkili olanlar tarafından belirlenen süreler içinde ibraz edilmesini ifade
etmektedir.
Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinde yazılı
fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde indirimli ceza
uygulamasından yararlanılması mümkün değildir.”
MADDE 7 –
Aynı Tebliğin “11.3- Grup İçi
Hizmetlerde Emsallere Uygun Bedelin Belirlenmesi” başlıklı bölümün sonuna
aşağıdaki paragraf eklenmiştir.
“Öte yandan, sağlanan grup içi hizmet nedeniyle
yapılan ödemeler, alınan hizmetin mahiyetine göre, iç mevzuat hükümleri ve
ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşma hükümleri de dikkate alınmak
suretiyle vergilendirilir. Örneğin, (A) ülkesinde mukim (AB) şirketi
tarafından satın alınan bir gayrimaddi hakka ilişkin kullanım hakkının grup
şirketlerine masraf paylaşımı kanalıyla dağıtıldığı, Türkiye’de mukim grup
şirketi (B)’nin de, faaliyetleri kapsamında bu hizmetten faydalandığı ve
(B) şirketi tarafından söz konusu gayrimaddi hakkın kullanımı karşılığında
grup içi hizmet ödemesi yapıldığı anlaşılmıştır. Bu durumda, yurt dışındaki
ilişkili kişiye yapılan ödeme, gayrimaddi hak ödemesi olarak kabul edilir ve
ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşma hükümleri dikkate alınarak iç
mevzuat hükümleri uyarınca vergilendirilir.”
MADDE 8 –
Aynı Tebliğe aşağıdaki geçici
madde eklenmiştir.
“Ülke bazlı
raporlamaya ilişkin ilk bildirim formunun verilme süresi
GEÇİCİ MADDE
1 – (1) Ülke bazlı raporlamaya
ilişkin bildirim formu, 2019 hesap dönemine ve 1/1/2019’dan sonra başlayan
özel hesap dönemine münhasır olmak üzere, 30/10/2020 günü saat 23:59’a
kadar Ek-5’teki içeriğe ve İnternet Vergi Dairesinde yer alan açıklamalara
uygun şekilde doldurularak elektronik ortamda İnternet Vergi Dairesi
üzerinden verilecektir.”
MADDE 9 –
Aynı Tebliğin Ek-3’ünde yer alan
“Açıklamalar” bölümünün birinci paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki
paragraf eklenmiştir.
“Bu formun “transfer fiyatlandırması” bölümünde,
ilgili hesap döneminde her bir ilişkili kişi bazında yıllık toplam net
tutarı 30.000 TL ve üzerinde olan mal veya hizmet alım ya da satım
işlemlerine ve ilişkili kişi bilgilerine yer verilmesi gerekmektedir.”
MADDE 10
– Aynı Tebliğin ekine ekte yer
alan ekler eklenmiştir.
MADDE 11
– Bu Tebliğ yayımı tarihinde
yürürlüğe girer.
MADDE 12 – Bu
Tebliğ hükümlerini Hazine ve Maliye Bakanı yürütür.
|
Tebliğin Yayımlandığı Resmî Gazete'nin
|
|
Tarihi
|
Sayısı
|
|
18/11/2007
|
26704
|
|
Tebliğde Değişiklik Yapan Tebliğlerin Yayımlandığı
Resmî Gazete'nin
|
|
Tarihi
|
Sayısı
|
|
1-
|
22/4/2008
|
26855
|
|
2-
|
7/12/2017
|
30263
|
Ekleri için tıklayınız
|