Maliye Bakanlığından: SERBEST
MUHASEBECİLİK, SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLİK VE YEMİNLİ
MALİ MÜŞAVİRLİK KANUNU GENEL TEBLİĞİ (SIRA NO:
39) 213
sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 nci
maddesinin ikinci fıkrası ile vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna,
yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılmasını
Bakanlığımızca belirlenen şartlara uygun olarak yeminli mali müşavirlerce
düzenlenmiş tasdik raporu ibraz edilmesi şartına bağlamaya, bu uygulamalara
ilişkin usul ve esasları belirlemeye Bakanlığımız yetkili kılınmıştır. 3568
sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli
Mali Müşavirlik Kanununun 12 nci maddesinin
Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak hazırlanan "Yeminli Mali
Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin
Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik" 1 in 7 nci
maddesi ile yeminli mali müşavirlerce vergi mevzuatı yönünden tasdiki
yapılabilecek olan konu ve belgeler belirlenmiş, anılan maddenin birinci
fıkrasının mali mevzuatta yer alan teşvik, indirim, istisna ve muafiyetler
yönünden başlıklı (G) bendinin (g) alt bendinde ise diğer teşvik, indirim,
istisna ve muafiyetlerle ilgili işlemlerin tasdik kapsamında yer alabileceği
öngörülmüştür. Söz
konusu Yönetmeliğin 7 nci maddesinin son fıkrasında
ise, tasdik işlemi yapılırken aranacak asgari bilgi, şekil şartları ile tasdike
ilişkin diğer usul ve esasların Bakanlığımızca çıkartılacak tebliğlerle
belirleneceği ve Yönetmelikte belirtilen konuların ve belgelerin tasdikine
ilişkin olarak Bakanlığımızca tebliğ çıkartılmadıkça, yeminli mali
müşavirlerin bu konu ve belgelerle ilgili olarak tasdik işlemi
yapamayacakları belirtilmiştir. Bakanlığımıza
tanınan bu yetkiye dayanılarak 4325 sayılı Olağanüstü Hal Bölgesinde ve
Kalkınmada Öncelikli Yörelerde İstihdam Yaratılması ve Yatırımların Teşvik
Edilmesi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında
Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası ile düzenlenen gelir ve kurumlar
vergisi indiriminden yararlanılmasının yeminli mali müşavirler tarafından
düzenlenen tasdik raporu ibrazı şartına bağlanması nedeniyle, bu tebliğ ile
yeminli mali müşavirler tarafından bu çerçevede yapılacak tasdikin usul ve
esasları belirlenmektedir. 1- Yararlanılması Tasdik Raporu
İbrazı Şartına Bağlı Vergi İndirimi Bilindiği
üzere; 4325 sayılı Kanunun 1/1/1998 tarihinde yürürlüğe giren 3 üncü
maddesinde; "a)
Bu maddenin yürürlük tarihi ile 31/12/2000 tarihi arasında; Olağanüstü Hal
Bölgesi kapsamında sayılan illerde yeni işe başlayan gelir ve kurumlar
vergisi mükelleflerinin, bu illerdeki iş yerlerinde fiilen ve sürekli olarak
10 ve daha fazla işçi çalıştırmaları şartıyla, münhasıran bu iş yerlerinden
elde ettikleri kazançları işe başlama tarihinden itibaren yatırım dönemi
dahil 5 vergilendirme dönemi gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu
kazançlar hakkında; 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 25 inci maddesinin
ikinci fıkrası ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 6
numaralı bendinin (b) alt bendi hükümleri uygulanmaz. b)
(a) fıkrasında belirtilen gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin anılan
fıkradaki istisna süresinin sonundan başlamak ve 31/12/2007 tarihinde sona
ermek üzere, bu illerdeki işyerlerinde fiilen ve sürekli olarak on ve daha
fazla işçi çalıştırmaları şartıyla, münhasıran bu işyerlerinden elde
ettikleri kazançları üzerinden hesaplanan gelir ve kurumlar vergisinden
aşağıda belirtilen oranlarda indirim yapılır. İndirim
oranı; 10 işçi çalıştıranlarda %
40, 51
ve daha yukarı
işçi çalıştıranlarda % 60' dır. 11 ile 50 arasında (50 dahil)
işçi çalıştıranlar için uygulanacak indirim oranı, % 40 oranına her bir işçi
için 0.5 puan eklemek suretiyle bulunur.…" hükümleri
yer almaktadır. 4325
sayılı Kanunda yer alan indirim ve istisna uygulamaları ile ilgili hususlar,
27/2/1998 tarih ve 23271 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Olağanüstü Hal Bölgesinde ve Kalkınmada Öncelikli
Yörelerde İstihdam Yaratılması ve Yatırımların Teşvik Edilmesi Genel
Tebliğinde2 açıklanmıştır. Vergi
Usul Kanununun mükerrer 227 nci maddesi hükmünün
Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak 4325 sayılı Kanunun 3 üncü
maddesinin (b) fıkrasında düzenlenen gelir ve kurumlar vergisi indiriminden
yararlanılabilmesi için bu Tebliğ ile belirlenen şartlara uygun olarak
yeminli mali müşavir tasdik raporu ibraz edilmesi zorunluluğu getirilmiştir.
Bu uygulamaya ilişkin usul ve esaslar aşağıda açıklanmıştır. 1.1 – Yıllık Beyana Tabi Kazançlarda
Gelir ve Kurumlar Vergisi İndirimi Uygulaması Yıllık
beyannamede hesaplanan gelir ve kurumlar vergisi tutarının; 4325 sayılı
Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası hükmünce indirime konu edilecek kısmı
20.000.- YTL’yi aşan gelir ve kurumlar vergisi
mükelleflerinin, bu indirimden yararlanabilmeleri için yeminli mali müşavir
tasdik raporu ibraz etmeleri zorunludur. Yıllık beyanname üzerinde indirime
konu edilecek vergi tutarı 20.000.- YTL’yi aşmayan
gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri bu zorunluluk kapsamında değildir. Bu
tutar izleyen yıllarda Bakanlığımızca ayrıca belirlenmediği taktirde her yıl
ÜFE oranında artırılarak uygulanır. Bu şekilde yapılacak hesaplamalarda
1.000.- YTL’den küçük tutarlar dikkate
alınmayacaktır. 4325
sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası kapsamında indirime konu
edilecek gelir ve kurumlar vergisi tutarları 20.000.- YTL’yi
aşan mükelleflere ilişkin tasdik raporları yeminli mali müşavirler tarafından
genel esaslar çerçevesinde mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine teslim
edilecektir. Öte
yandan yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri ve bunlara ekli mali
tablolar ile bildirimlerinin tasdiki amacıyla (tam tasdik) kanuni süresinde
sözleşme düzenleyerek beyannamelerini tasdik ettiren mükelleflerin, 4325
sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrasında düzenlenen gelir ve kurumlar
vergisi indiriminden yararlanabilmeleri için ayrıca yeminli mali müşavir
tasdik raporu ibraz etmelerine gerek bulunmamaktadır. Ancak, bu durumda vergi
indiriminden yararlanılması için gerekli şartların sağlandığının ve indirime
konu edilecek gelir ve kurumlar vergisinin gerçek tutarının bu Tebliğ
çerçevesinde araştırılarak tespit edilmesi ve bu hususlara tam tasdik raporunun
ayrı bir bölümünde yer verilmesi zorunludur. 1.2 – Tevkifat
Halinde Vergi İndirimi Uygulaması 4325
sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası uyarınca vergi indirimi,
maddenin (a) fıkrasında belirtilen
gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin aynı fıkrada yer alan istisna
süresinin sonundan başlamak ve 31/12/2007 tarihinde sona ermek üzere, bu
illerdeki işyerlerinde fiilen ve sürekli olarak on ve daha fazla işçi
çalıştırmaları şartıyla, münhasıran bu işyerlerinden elde ettikleri
kazançları üzerinden hesaplanan gelir ve kurumlar vergisine indirim oranının
uygulanması suretiyle hesaplanmaktadır. Öte
yandan, 4325 sayılı Kanun çerçevesinde faaliyette bulunan mükelleflere nakden
veya hesaben yapılan ödemeler üzerinden yapılan
vergi kesintisi uygulamasında da, aynı kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası
kapsamında vergi indiriminden yararlanılması mümkün olup, bunun için yeminli
mali müşavir tasdik raporu ibraz edilmesi zorunlu bulunmaktadır. Buna
göre, 4325 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası kapsamındaki
faaliyetler ile ilgili olarak nakden veya hesaben
yapılan ödemeler üzerinden indirimli oranda vergi tevkifatı
yapılmasının istenilmesi halinde, nakden veya hesaben
ödemeye hak kazanılan tarih itibarıyla 4325 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin
(b) fıkrasında öngörülen şartların bulunduğunu ve ödemenin gerçek tutarını
tespit eden ve bu Tebliğ ekinde örneği gösterilen yeminli mali müşavir tasdik
raporunun mükellefin gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi
dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Söz
konusu yeminli mali müşavir tasdik raporuna dayanılarak, vergi dairesince
vergi sorumlusuna hitaben vergi dairesi müdürünün imzasını ve daire mührünü
taşıyan bir yazı verilecek ve yazıda; mükellefe yapılacak ödemenin 4325
sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası uyarınca vergi indirimi
kapsamında bulunduğunun yeminli mali müşavir tasdik raporu ile belirlendiğini
ve bu nedenle gerçekleştirilecek ödemeler üzerinden tasdik raporunda tespit
edilen oran ve/veya miktarda vergi tevkifatı
yapılması gerektiği belirtilecektir. Bu
kapsamda indirimli oranda vergi tevkifatı yapılması
uygulamasından yararlanılabilmesi için herhangi bir parasal sınır öngörülmemiştir.
Bu nedenle, indirimli oranda vergi tevkifatı
yapılması uygulamasına konu olacak ödeme tutarı ne olursa olsun, bu
uygulamadan yararlanmak için yeminli mali müşavir tasdik raporu ibraz
edilmesi gerekmektedir. 4325
sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası kapsamında yürütülen
faaliyetlerle ilgili olarak yapılan ödemelerin daha önce tam oranda vergi tevkifatına tabi tutulmuş olması halinde ise, fazladan
tevkif edilen vergilerin bu Tebliğ’de belirtilen esaslara uygun olarak
düzenlenecek yeminli mali müşavir tasdik raporuna dayanılarak iade edilmesi
mümkün bulunmaktadır. 2- Tasdikin Amacı ve Niteliği Bu
Tebliğ kapsamında yeminli mali müşavirlerce yapılacak tasdikin amacı; tasdik
hizmeti verilen mükellefin 4325 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b)
fıkrasında düzenlenen gelir ve kurumlar vergisi indiriminden yararlanılması
için gerekli şartları taşıyıp taşımadığının ve indirim konusu yapılabilecek
verginin gerçek tutarının araştırılması ve tespit edilmesidir. Araştırılacak
asgari hususlar Tebliğe ekli rapor örneğinde belirtilmiştir. Yeminli
mali müşavirler incelemelerini 29 sıra no’lu
Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali
Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğinin3 I/2-3 bölümünde yer alan esasları da
dikkate alarak yürüteceklerdir. Yeminli mali müşavirlerin tasdik çalışması
kapsamında; 4325 sayılı Kanun ve bu Kanuna dayanılarak çıkarılan 1 seri no’lu Tebliğ hükümlerine uyulup uyulmadığını, vergi
indiriminden yararlanma şartlarının yerine getirilip getirilmediğini ve
indirim konusu yapılabilecek verginin gerçek tutarını rapor örneğinde yer
alan hususları da dikkate alarak araştırmaları zorunludur. 3 – Tasdik Raporunda Bulunması Gerekli
Asgari Bilgiler 4325
sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası hükmü uyarınca
gerçekleştirilecek vergi indirimine ilişkin olarak düzenlenecek Yeminli Mali
Müşavirlik Raporunda bulunması gereken zorunlu bilgiler, rapor dispozisyonu, raporların teslimi ve yeminli mali müşavirlerin
düzenleyecekleri raporlarla ilgili sorumluluklarına ilişkin usul ve esaslar;
2/1/1990 tarihli ve 20390 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmış bulunan
"Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları,
Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik"in 7 nci maddesi hükümleri çerçevesinde aşağıda açıklanmış
olup, 4325 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrasında yer alan hüküm ile
bu hükmün uygulanmasına ilişkin düzenlemeler ve Tebliğ düzenlemeleri birlikte
mütalaa olunacaktır. Yeminli
Mali Müşavirlik Tasdik Raporu, bu Tebliğin (1) ve (2) numaralı eklerini
oluşturan rapor kapağı ile rapor dispozisyonuna
uygun olarak hazırlanacaktır. Ayrıca, 4325 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin
(b) fıkrasında yer alan hüküm ve bu Tebliğ kapsamında indirim tutarının
belirlenebilmesi açısından lüzumlu bulunan; kapsama dahil illerdeki
işyerlerinde çalışanların sayısının tespitine yönelik sosyal güvenlik kurumu
dört aylık bordroları veya aylık prim ve hizmet belgeleri ile muhtasar beyannameleri,
ödeme belgeleri, fazladan kesilen verginin iadesinin talep edildiği
durumlarda tevkifat tutarları ve bu tutarların
ilgili vergi dairesine yatırıldığını gösteren ve tevkifatı
yapan vergi sorumlusu tarafından onaylanmış bir liste ile raporu düzenleyen
yeminli mali müşavirin gerekli gördüğü incelemeyle ilgili diğer belgelerin de
rapora eklenmesi gerekmektedir. Tam
tasdik dışında yapılan tasdik işlemlerinde, 11 Sıra No.lu
Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik
Kanunu Genel Tebliğinin4 ekine uygun
olarak düzenlenecek "Tasdik Sözleşmesi"nin I inci bölümünde yer
alan "Tasdik Konusu" başlıklı sütun, "17- Yeminli Mali
Müşavirlik Gelir ve Kurumlar Vergisi İndirimi Tasdik Raporu" şeklinde
kodlanacaktır. 4- Tasdik Raporunu Tanzim Eden Yeminli
Mali Müşavirlerin Müşterek ve Müteselsilen
Sorumluluğu Yeminli
mali müşavirler, gerçek durumu tespit etmek için her türlü belgeden
yararlanmak ve "Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler,
Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik"
hükümlerine göre her türlü inceleme tekniklerini kullanmak zorundadırlar. Yeminli
mali müşavirlerce söz konusu belgelerin sahte veya muhteviyatı itibariyle
yanıltıcı olup olmadığı araştırılacak, şüphelenilen durumlarda ilgililerin
mükellefiyet kayıtları vergi dosyalarından ve diğer kamu idarelerinden bilgi
alınarak tetkik edilecektir. İmza
ve mühür kullanmak suretiyle tasdik yapan ve tasdik raporu düzenleyen yeminli
mali müşavirler, tasdik kapsamı ile sınırlı olmak üzere tasdikin
doğruluğundan sorumludurlar. Yeminli
mali müşavirler; yaptıkları tasdikin doğru olmaması nedeniyle, tasdik
raporunda yer alan mevzuata aykırı hususların tespit edilmesi halinde;
alınması gereken vergilerden, kesilecek cezalardan ve hesaplanacak gecikme
faizlerinden mükellefler ile birlikte müştereken ve müteselsilen
sorumlu tutulurlar. Tebliğ
olunur. EK:1
Rapor
Sayısı : YMM ../../-..... Rapor
Ekleri : ....................... YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK
EK: 2 RAPOR
ÖRNEĞİ I- GENEL BİLGİ Bu
bölümde en az aşağıdaki bilgiler yer alacaktır. 1-
Mükellefin adı, soyadı (unvanı), iştigal konusu, bağlı olduğu vergi dairesi
ve hesap numarası, adresi, 2-
Pay oranı % 10 ve daha fazla olan ortakların adı-soyadı (unvanı), varsa bağlı
oldukları vergi dairesi ve hesap numarası ve adresleri, 3-
Mükellefin merkez ve şube işyerlerinin sayısı ve adresleri, 4-
Mükellefin merkez ve şube işyerlerinin ticaret sicil kaydı ve sicil numarası,
5-
Mükellefin kapsama dahil illerdeki işyerlerinin sayısı ve adreslerinin belirtilmesi,
6-
Mükellefin kapsama dahil illerdeki işyerlerinin ticaret sicil kaydı sicil
numarası ile Ticaret ve/veya Sanayi Odası kaydı ve numarası, 7-
Kapsama dahil illerdeki işyerlerinde çalışanların sayısı (SSK dört aylık
bordrolarındaki işçi sayısı bilgileri ve muhtasar beyannamesinde belirtilen
işçi sayısı), 8-
Vergi indiriminin geçerli olduğu döneme ilişkin bilanço ve gelir tablosu, 9-
Kapsama dahil işyerlerine ilişkin genel bilgiler, 10-
Kapsama dahil illerde yeni işyerlerinin faaliyete geçtiği
tarihler, 11-
Vergi indiriminin münhasıran kapsama dahil illerde mevzuat hükümlerine göre
elde edilen kazanca uygulanıp uygulanmadığı, 12-
Muhasebeden veya muhasebe denetiminden sorumlu olanların adları ile serbest
muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir ünvanı alıp almadıkları, 13-
Gerekli görülen diğer hususlar. II- USUL İNCELEMELERİ Bu
bölümde en az aşağıdaki bilgilere yer verilecektir. 1-
Yasal defterlerin tasdikine ilişkin bilgiler, 2-
Defter kayıtlarına dayanak teşkil eden belgelerin ilgili mevzuat hükümlerine
uygun olup olmadığı ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı, 3-
Defter kayıtlarının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ve Muhasebe Sistemi Uygulama
Genel Tebliğleri ile genel muhasebe kurallarına uygun olup olmadığı, 4-
Kapsama dahil illerdeki işyerlerinde elde edilen hasılat ve giderlerin
defterlerde ayrıca gösterilip gösterilmediği, 5-
Beyannamelerin zamanında verilip verilmediği, 6-
Mükellefin 4325 sayılı Kanunun 3/b maddesindeki vergi indirimi için öngörülen
şartları taşıyıp taşımadığının ve yararlanılacak vergi indiriminin gerçek
tutarının belirlenmesinde takip edilen inceleme ve kanıt toplama yöntem ve
teknikleri, 7-
Gerekli olan diğer bilgiler. III- HESAP İNCELEMELERİ Bu
bölümde en az aşağıdaki hususların belirtilmesi zorunludur. 1-
Vergi teşvikleri açısından 4325 sayılı Kanun kapsamında sayılan illerde
1/1/1998-31/12/2000 tarihleri arasında işe yeni başlayıp başlamadıkları, 2-
Kapsama dahil illerdeki işyerlerinde vergilendirme döneminin tamamında fiilen
ve sürekli olarak en az 10 ve daha fazla işçi çalıştırıp çalıştırılmadığı, 3-
Kapsama dahil illerde aynı mükellefin birden fazla işyeri açması halinde bu
işyerlerinde çalışan işçi sayısının toplu olarak asgari şartı sağlayıp
sağlamadığı, 4–
İndirim konusu gelir ve kurumlar vergisine esas kazancın mevzuat hükümlerine
uygun olarak muvazaadan ari olarak münhasıran
kapsama dahil illerden elde edilip edilmediği, 5-
Mevzuat hükümlerine göre vergi dışı işlemlere konu maliyetler ile hasılata
ilişkin belgelerin sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olup olmadığı
tespit edilerek, şüphelenilen durumlarda ilgililerin mükellefiyet durumlarına
ilişkin olarak vergi dairelerinden ve diğer kamu idarelerinden bilgi alınarak
gerekli araştırmanın yapılıp yapılmadığı, 6-
Kapsama dahil illerde yeni açılan işyeri veya işyerlerinin fiziki durumu
araştırılarak, işyerinin kapasitesi ve hasılat durumunun fiilen uyumlu olup
olmadığı, 7-
Kapsama dahil işyerinin kuruluş işlemlerinin ticaret sicili, ticaret ve/veya
sanayi odası kayıtları ve imalatçılarda kapasite raporları ile SSK kayıtları
üzerinde araştırılması ve denetlenmesi, 8-
Kapsama dahil iller dışında mükellefin diğer illerde de faaliyetlerinin
bulunup bulunmadığının araştırılması ve vergi indirimine konu kazançlar ile
bunlar dışındaki kazançlara merkez genel yönetim giderlerinden (amortismanlar
dahil) pay verilip verilmediğinin tespiti ve genel yönetim giderlerinin
dağıtım şekli, 9-
Kayıt ve belgeler ile fiili durumun birbirini doğrulayıp doğrulamadığı, 10-
İndirim oranının ve tutarının tespiti, 11-
Fazladan tevkif edilen vergilerin bu tebliğ hükümlerine göre iadesinin söz
konusu olduğu durumlarda, önceden yapılan vergi kesintilerine ilişkin
bilgiler, yapılması uygun görülen iade tutarı, 12-
Gerekli görülecek diğer hususlar. IV- SONUÇ Bu
bölümde yeminli mali müşavirler, mükelleflerin işlemlerinin 4325 sayılı
Kanunun 3 üncü maddesinin (b) fıkrası çerçevesinde incelendiğini, vergi
indiriminden yararlanmak için aranılan şartların mevcut olduğunu, belirtilen
vergi indirim tutarının gerçek olduğunu ve fiili durum ile belge ve
kayıtların birbiriyle uyumlu ve ilgili mevzuata uygun olduğunu kesin olarak
ifade edeceklerdir. YEMİNLİ
MALİ MÜŞAVİR Adı
- Soyadı İmza
– Mühür ————————— 1 2/1/1990
tarihli ve 20390 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. 2 27/2/1998
tarih ve 23271 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. 3 2/3/2001
tarih ve 24334 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. 4 16/12/1993
tarih ve 21790 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
